Résumé de l'affaire

Fiscalité - Contributions et taxes - Impôt sur le revenu - Bénéfices non commerciaux - Indemnité compensatrice de cessation d'activité perçue par agent général d'assurance -  Plus-values à long terme
Les agents généraux d’assurance peuvent opter pour que leur revenus soient déterminés selon les règles applicables en matière de traitements et salaires. Toutefois, seul le revenu provenant des commissions versées par les compagnies d’assurance peuvent bénéficier de ce dispositif. L’indemnité de cessation d’activité, qu’un agent général d'assurances perçoit de la compagnie dont il est le mandataire, constitue non pas un « revenu imposable provenant des commissions versées par les compagnies d'assurances », mais la contrepartie de l’aliénation d’un élément d’actif immobilisé, imposable selon le régime de droit commun des plus-values professionnelles (1). Un tel revenu n’entre ainsi pas dans le champ des dispositions du 1 ter de l’article 93 du code général des impôts et reste imposable au titre des bénéfices non commerciaux (2).

Les dispositions précitées autorisent la déduction des pertes effectivement subies à l’occasion de la cession d’un élément d’actif. Les pertes non subies à l’occasion de la cession d’un élément d’actif sont déductibles du revenu pour l’année où la perte est certaine et définitive, à condition qu’elles soient étroitement liées à l’activité professionnelle du contribuable, c’est-à-dire rendues nécessaires pour l’acquisition ou la conservation d’un revenu, qu’elles ne relèvent pas d’un risque anormal et que l’impossibilité de leur remboursement soit établie (3).

Il résulte de l’instruction que la compagnie d'assurance a versé une indemnité compensatrice de 399 928 euros au requérant suite à la cessation de son activité, que l’administration a imposée comme plus-value professionnelle au titre de l’année 2010. Pour le calcul de cette plus-value, le requérant demande la déduction des sommes de 112 379 euros, correspondant aux « cotisations dues pour les contrats Interaide », 98 207 euros correspondant « au solde débiteur de son compte en fin de gestion », 5 778 euros de « frais de gestion du courtage par l’EURL Sud Est assurance » et 10 374 euros de « passif social dû à cette entité ». Aucune de ces sommes ne peut toutefois être regardée comme constitutive d’une perte subie à l’occasion de la cession d’un élément d’actif.

Le requérant peut être regardé comme demandant également la déduction de ces sommes de son revenu de l’année 2010 en tant que pertes résultant de l’exercice de la profession. Il résulte toutefois de l’instruction que le caractère certain de la perte de ces sommes n’ayant pas été acquis au titre de l’année 2010, puisque c’est seulement le 14 septembre 2012 que leur montant a été fixé de façon certaine, elles ne peuvent être déduites au titre des revenus de l’année 2010. Au surplus, le caractère définitif de la perte de ces sommes n’est pas allégué et il ne résulte pas de l’instruction que ces sommes, pour lesquelles il ne donne en appel, pas plus d’explication qu’en première instance, auraient été rendues nécessaires pour l’acquisition ou la conservation d’un revenu et qu’elles ne relèveraient pas d’un risque anormal.

A l’inverse, il résulte de l’instruction, en particulier du protocole d’accord déjà mentionné, que le montant exact de l’indemnité que la compagnie Gan devait verser au requérant en contrepartie de la cessation de son activité est devenu certain dès le 27 juillet 2010, quand bien-même son versement aurait été différé dans l’attente d’un accord sur le montant des dettes du requérant vis-à-vis de cette compagnie. La plus-value dégagée par la cession d’un bien visé au I de l’article 93 quater étant imposable au titre de l’année au cours de laquelle s’opère le transfert de propriété, le moyen tiré de ce que l’administration aurait commis une erreur dans l’année d’imposition doit être écarté (4).

  1. Cf. CAA Lyon 27 mars 2012, n° 10LY01126 C. CAA Nancy 2-10-1990 n° 574, 1e ch. :  RJF 3/91 n° 292.

Rappr. Cons. const. 17 octobre 2017, no 2017-663 QPC, pour les conditions d'exonération d'imposition de la plus-value réalisée dans le cadre d'une activité agricole, artisanale, commerciale, industrielle ou libérale prévue par le c du 1 du paragraphe V de l'article 151 septies A du code général des impôts, dans sa rédaction résultant de l'ordonnance du 25 juillet 2013.

Comp. CE 30 mars 2009, n° 296463 C, pour une qualification de recette professionnelle ; CE 30 décembre 2015 no 378814, 10e et 9e s.-s., RJF 2016, N° 243 pour le refus de qualification de prix de cession d’une branche complète d’activité.

  1. Cf.  CE 13 juillet 2007, n°27868, B à la RJF 11/07 n°1250 ; CE 30 décembre 2015 no378814, 10eet 9e s.-s., RJF 2016, N° 243.
  1. Comp. CE 30 octobre 1995, n°132617, à la RJF 12/95 n°1376 pour le refus de qualification de dépenses nécessitées par l'exercice de la profession.
  1. Comp. CE 23 juillet 2010, n° 315794 C, pour une solution fondée sur l'article 202 du code général des impôts.

 

Conclusions du rapporteur public

 

 

Conclusions de Jean-Paul Vallecchia,

rapporteur public à la Cour administrative d'appel de Lyon

 

M.X. exerçait l’activité d’agent général d’assurances auprès de la compagnie GAN à Annemasse et, à ce titre, avait opté pour le régime de l’article 93 I ter du CGI permettant de traiter ses revenus provenant des commissions versées par les compagnies d’assurances comme des traitements et salaires.

A l’occasion de sa démission, intervenue le 30 avril 2010, M. X. a obtenu de son employeur une indemnité de 399.928 euros, qu’il n’a pas déclarée comme plus-value professionnelle, ce qui a donné lieu à une réintégration dans son revenu imposable et à une proposition de rectification de son impôt pour 2010.

Après les observations de M. X. sur cette proposition, l’administration fiscale a diminué cette somme du montant de la valeur d’origine du portefeuille, soit une diminution de 194.184 euros.

Le jugement n°1407600 du 12 juin 2017 de la 7ème chambre du tribunal administratif de Grenoble dont M. X. relève appel a donc rejeté la demande de décharge présentée par M. X., confirmant ainsi la légalité du refus de l’administration fiscale de saisir la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires s’agissant d’une question de droit et non de fait, confirmant aussi la légalité de l’imposition supplémentaire prononcée par l’administration fiscale, l’indemnité de cessation d’activité en cause ne constituant pas un revenu imposable provenant des commissions versées par les compagnies d’assurances, mais la contrepartie de l’aliénation d’un élément d’actif immobilisé, imposable selon le régime de droit commun des plus-values professionnelles.

S’agissant du refus de saisir la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires, M. X. se réfère à l’article L.59A I. 1°) et II du LPF et à la jurisprudence du Conseil d’Etat n°49581 du 27 novembre 1987 pour affirmer qu’il s’agissait de traiter d’une question de faits relative à la détermination du résultat de sa cessation d’activité, notamment sur les justificatifs des dépenses déductibles et le caractère professionnel des dépenses.

Toutefois, des observations du 12 février 2014 de M. X. en réponse à la proposition de rectification (observations qui vous ont été communiquées le 16 janvier 2019) il ressort que clui-ci avait demandé (p.3 de sa lettre d’observations) que soient retirées de la plus-value non déclarée les sommes retenues par le GAN lors du versement de son indemnité compensatrice. Et il ressort aussi de la réponse du 11 mars 2014 de l’administration à ces observations du contribuable que le débat portait non pas sur le montant du résultat imposable ou du chiffre d’affaires mais bien  sur la qualification des sommes en cause c'est-à-dire sur la détermination, en droit, des plus-values professionnelles, soit une question sortant du champ de compétence de la commission.    

S’agissant du bien fondé de l’imposition, comme le rappelle l’administration fiscale, il résulte des dispositions des articles 93-1, 93 quater et quindecies du CGI, que les agents généraux d’assurance peuvent opter pour que leurs revenus soient déterminés selon les règles applicables en matière de traitements et salaires ; toutefois, seul le revenu provenant des commissions versées par les compagnies d’assurances peuvent bénéficier de ce dispositif : Conseil d’Etat n°278683 du 13 juillet 2007 Real-Bizzaro, à la RJF 11/07 n°1250. Tel n’est pas le cas de l’indemnité perçue par un agent d’assurances lors de la cessation de son activité en contrepartie du renoncement aux droits qu’il détient sur son portefeuille, cette indemnité représentant un gain constitutif d’une plus-value à long terme, imposable au titre des bénéfices non commerciaux.

Cela dit, ces dispositions autorisent aussi la déduction des moins-values effectivement subies à l’occasion de la cession d’un élément d’actif.

Et M. X. demande à ce titre de déduire du montant de son indemnité compensatrice, en tant que charges professionnelles, les sommes retenues par le GAN.

Toutefois :

- les quittances laissées à la charge de M. X., pour un montant de 112.379 euros, ne constituent pas une dépense nécessitée par l’exercice de la profession au sens de l’article 93 du CGI (Conseil d’Etat n°132617 du 30 octobre 1995  à la RJF 12/95 n°1376) ;

 - la somme de 98.207 euros correspond à un solde débiteur de 5.298,51 euros pour la branche Vie Santé, et à un solde débiteur de 92.908,43 euros pour la branche Incendie Accidents mais ces sommes ne font l’objet d’aucun justificatif de frais professionnels réels déductibles ;

- il en va de même pour la somme de 5.778 euros qui correspond à des frais de gestion de courtage pour la période de mai 2010 à juin 2011 ;

- et aussi de la somme de 10.374 euros.

En outre, c’est au titre de l’année 2010 que M. X. demande ces déductions, alors que, comme il le reconnaît lui-même, ce n’est que le 14 septembre 2012 que le montant des sommes déductibles est devenu certain.

Cependant c’est bien au titre de l’année 2010 que M. X. devait être imposé puisque le montant de son indemnité compensatrice a été connue, comme cela ressort du protocole d’accord du 14 septembre 2012, dès le 27 juillet 2010  et impliquait donc la déclaration de cette plus-value au titre de cette année.

Sur ce point, la proposition de rectification de l’imposition 2010 de M. X. ne devait pas prendre en compte dans sa motivation des éléments qui n’ont été connus que postérieurement.

Dans ce contexte nous ne pensons pas que vous puissiez remettre en cause le jugement de première instance.

Par ces motifs nous concluons, au rejet, dans toutes ses conclusions, de la requête d’appel de M. X.