CAA Lyon, 2ème chambre - N° 17LY00789 - Société Arverne participations - 29 janvier 2019 - C+

Contributions et taxes - Impôt sur les sociétés - Plus-values - Exonérations - Article 238 quindecies du code général des impôts - Article 210 A du code général des impôts - Effets d’une fusion rétroactive sur les conditions d’exonération - Neutralité de la fusion - Existence

Des dispositions de l’article 238 quindecies du code général des impôts, il résulte que les exonérations totales ou partielles de plus‑values qu’elles prévoient sont notamment subordonnées à la condition qu’à la date de la transmission de l’entreprise individuelle ou de la branche complète d’activité, l’activité ait été exercée pendant au moins cinq ans. En revanche, lorsque cette activité a été exercée, successivement ou simultanément, dans plusieurs fonds ou établissements, elles n’imposent pas, en outre, que ceux-ci aient été eux-mêmes détenus ou exploités pendant au moins cinq ans à la date de leur cession (1).

Des dispositions de l’article 210 A du code général des impôts, il résulte qu’une société absorbante qui, dans l’acte de fusion, s’engage à respecter certaines prescriptions n’est pas soumise à l’impôt sur les sociétés à raison des plus-values nettes et des profits dégagés sur les éléments d’actif apportés du fait de la fusion. En adoptant ces dispositions, issues notamment de l’article 15 de la loi du 12 juillet 1965 modifiant l’imposition des entreprises et des revenus de capitaux mobiliers et de l’article 25 de la loi du 30 décembre 1991 de finances rectificative pour 1991, dont l’objet était de transposer la directive 90/434/CEE du 23 juillet 1990 concernant le régime fiscal commun applicable aux fusions, scissions, apports d’actifs et échanges d’actions intéressant des sociétés d’Etats membres différents, le législateur a entendu assurer la neutralité au plan fiscal des opérations de fusion des sociétés et, à cette fin, sauf lorsqu’il en a disposé autrement, regarder de telles opérations comme des opérations intercalaires.
Il s’ensuit que la société absorbante est réputée venir aux droits de la société absorbée, notamment pour l’appréciation de la durée de détention des éléments d’actifs apportés au jour de la fusion, lesquels doivent être réputés entrés dans le patrimoine de la société absorbante au jour de leur entrée dans le patrimoine de la société absorbée (2).
Dans le cas de fusion de deux sociétés, il convient par ailleurs, pour la détermination des bénéfices imposables de la société absorbante, de prendre en compte, le cas échéant, le fait que les deux sociétés ont décidé de donner effet à la fusion à une date antérieure à celle à laquelle la convention est définitivement conclue, et d’en tirer toutes les conséquences. Le fait générateur de l’impôt sur les sociétés est la date de clôture de l’exercice social (3).
En l’espèce, il résulte de l’instruction, et en particulier du traité de fusion‑absorption passé entre la société Issoire Control Automobile Club et la société Arverne Participations que cette opération a été placée sous le régime de l’article 210 A du code général des impôts, dont il résulte notamment que les plus-values nettes et les profits dégagés sur l’ensemble des éléments d’actif apportés du fait d’une fusion ne sont pas soumis à l’impôt sur les sociétés, à la condition que la société absorbante s’engage, dans l’acte de fusion, à respecter un certain nombre de prescriptions, comme le calcul des plus-values réalisées ultérieurement à l’occasion de la cession de certains de ces actifs apportés d’après la valeur qu’ils avaient, du point de vue fiscal, dans les écritures de la société absorbée. En choisissant de bénéficier de ce régime, la société Issoire Control Automobile Club, société absorbée, a renoncé à faire application, pour son propre compte, des dispositions précitées de l’article 238 quindecies du code général des impôts, ainsi que le prévoient les dispositions précitées du VIII de cet article. Cela ne fait toutefois pas obstacle à ce que la société Arverne Participations, société absorbante, demande le bénéfice de ce régime à l’occasion de la cession de l’un des éléments d’actifs apportés lors de la fusion, à condition d’en remplir les conditions, notamment s’agissant de sa durée de détention.

Il résulte également de l’instruction que la date de clôture de l’exercice en litige de la SARL Arverne Participations est le 31 octobre 2013. Aux termes du VI du chapitre II du traité de fusion-absorption conclu le 27 août 2013 entre cette société et la SARL Issoire Control Automobile Club : « La SARL Arverne Participations sera propriétaire des biens apportés à compter du jour de la réalisation définitive de la fusion. Elle en aura la jouissance à compter rétroactivement du 1er janvier 2013 » et « les opérations, tant actives que passives, engagées par la société Issoire Control Automobile Club jusqu’au jour de réalisation de la fusion seront considérées comme l’ayant été par la SARL Arverne Participations ». Par ailleurs, le B du II de son chapitre VI (Déclarations fiscales et sociales) rappelle que la fusion prend effet au 1er janvier 2013 et stipule que, s’agissant de l’impôt sur les sociétés, « les résultats bénéficiaires et déficitaires produits depuis cette date par l’exploitation de la société absorbée seront englobés dans les résultats imposables de la société absorbante ». Il suit de là que, contrairement à ce que la requérante soutient, la cession par la société Issoire Control Automobile Club de son fonds de commerce, accomplie pendant la période comprise entre la signature du traité de fusion‑absorption et la date d’effet de celle-ci, fixée librement par les parties au 1er janvier 2013, constitue une opération concourant à la détermination du résultat imposable de la société Arverne Participations et doit être regardée comme ayant été accomplie par cette dernière.

Toutefois, compte tenu du caractère intercalaire que le régime de l’article 210 A du code général des impôts a conféré à l’opération de fusion-absorption dont s’agit, la société Arverne Participations doit être regardée comme ayant été propriétaire de ce fonds de commerce dès son entrée dans le patrimoine de la société Issoire Control Automobile Club. Dans la mesure où il est constant que cette dernière exerçait l’activité correspondant au fonds de commerce cédé depuis plus de cinq ans à la date de la cession, la société Arverne Participations était ainsi fondée à demander le bénéfice des dispositions précitées de l’article 238 quindecies du code général des impôts (4).

  1. Cf. CE 13 juin 2018, n° 401942, Société Berthelot Opticiens, au Recueil.
  2. Cf. CE 11 février 2013, n° 356519, Ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l’Etat, porte-parole du Gouvernement c/ Société Heineken France, aux Tables.
  3. Cf. CE 16 juin 1993, n° 70446, SA "Laboratoires Wellcome", au Recueil.
  4. Pas de précédent. Cf. CAA Lyon, n° 17LY02289, Société Séville Automobile, 29 janvier 2019